La deducibilidad fiscal de los gastos de relaciones públicas y atenciones a clientes.

12 Nov

Por: Emilio Pérez Pombo (fiscalblog.es)

En el ejercicio de nuestra profesión, al igual que acontece en la mayoría de actividades económicas y profesionales, debemos incurrir en una multiplicidad de gastos que, sin ser estrictamente necesarios para el desempeño de nuestra labor y/o para la consecución de los ansiados ingresos, entendemos o consideramos adecuados, convenientes o razonables.

Hablamos de determinados gastos de relaciones públicas, comidas, encuentros informales, actividades, actos, celebraciones y cualquier otro evento o atención (incluidos regalos) que, con gran habitualidad, se realizan bien para establecer nuevas relaciones, bien para endulzar la relación con potenciales clientes o bien para agasajar los ya existentes (o supervivientes). La razón es relativamente sencilla, o la publicidad y la propaganda es insuficiente, o es inasequible o, en ocasiones, es ineficiente e incluso contraproducente. Por tanto, algo habrá que hacer para que los peces piquen.

Estamos hablando de prácticas que, no por habituales o frecuentes, son objeto de una continua controversia con los órganos de comprobación e investigación de la Agencia Tributaria. Hoy toca hablar de aquellas partidas de gastos que podrían calificarse como «liberalidades» según lo dispuesto en el artículo 14.e) del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS).

Como es harto conocido, no son fiscalmente deducibles, entre otros, los “donativos y liberalidades”. Como el legislador entendió perfectamente, esa mención precisaba una mínima aclaración: “No se entenderán comprendidos (…) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.”

Con este añadido uno tiene la sensación que cabría estar tranquilo y no esperar disgusto alguno. Ahora bien, la cruda realidad es que la Agencia Tributaria también espera su particular aguinaldo o agasajo de aquel contribuyente especialmente obsequioso.

En particular, en los últimos meses he tenido constancia de primera mano de los criterios de la Inspección de Tributos en relación a las comprobaciones e investigaciones seguidas con algunos compañeros de profesión. En efecto, al menos en Cataluña, la Inspección de Tributos ha puesto en el punto de mira a profesionales y despachos profesionales, con importantes regularizaciones tributarias y con un común denominador: la rigurosa negativa a aceptar todo o una gran parte de los “gastos por atenciones a clientes y relaciones públicas”, es decir, las comidas con clientes, detalles, invitaciones a cursos y seminarios, etc. así como partidas propias del propio despacho y la imagen del mismo. Nadie puede negar que pueden darse algunas situaciones de abusos o exceso de homenaje, aunque, los que nos dedicamos a esta profesión, sabemos que, en ocasiones, debemos asumir compromisos y obligaciones que, no siendo estrictamente necesarios para el desempeño para nuestra profesión, son convenientes, razonables y esperables.

La cuestión clave es determinar cuáles son los requisitos que deben concurrir en un gasto de este estilo para que sea fiscalmente deducible. Pues bien, podríamos señalar los siguientes:

  • Acreditación de la realidad del gasto (justificación documental), básicamente, la factura o documento sustitutivo así como el pago.
  • Reflejo contable.
  • Imputación en la base imponible del ejercicio.
  • El criterio de “necesariedad”.

Este último requisito, el criterio de necesariedad, es el más complejo y polémico. Debe recordarse que, el concepto de «gasto necesario» tiene su origen en la extinta Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, al establecer un nexo directo entre necesidad y deducibilidad fiscal (artículo 13 de la Ley 61/1978). No obstante, dicha conexión directa desaparece con la entrada en vigor de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre (manteniéndose vigente en el actual TRLIS), al vincularse la deducibilidad al «gasto contable».

En cuanto al citado criterio, hasta la fecha, se han venido sosteniendo dos posibles interpretaciones:

 la primera (seguida mayoritariamente por los órganos administrativos), parte de que la posibilidad de deducción se encuentra unida a su estricta necesidad para la obtención de los rendimientos sujetos; solo serán fiscalmente deducibles aquellos que sean imprescindibles y tengan una relación directa de causa-efecto con la obtención de los ingresos, de tal forma que, se excluirán aquellos gastos que aún siendo adecuados o convenientes para obtener los ingresos no sean estrictamente necesarios.

Como podéis imaginar, este es el fundamento habitualmente empleado por los órganos de comprobación e investigación de la Agencia Tributaria a fin de cuestionar la mayoría de esta modalidad de «gastos contables».

 la segunda, acude a los principios que surgen de la vigente normativa, la actual referencia al «gasto contable» y la consideración de que el empleo del concepto de «gasto necesario» alude a la finalidad del propio gasto, de tal forma que concluye afirmando que los criterios de referencia para la deducibilidad fiscal son tanto la necesidad como la conveniencia u oportunidad. Es decir, serán fiscalmente deducibles tanto los gastos estrictamente necesarios como los convenientes y/o adecuados para la generación de presentes y futuros ingresos.

En este orden de cosas, recientemente, el Tribunal Supremo, mediante su Sentencia de fecha 3 de julio de 2012, parece decantarse por esta segunda interpretación, al señalar que, aunque los gastos no eran necesarios, pero sí convenientes para la gestión de la empresa, en este sentido, “no cabe sino aceptar que esta positiva conveniencia alcanza a poder integrarse en la mencionada interpretación jurisprudencial del artículo 14 de la Ley 43/1995 y por eso excluirlos de la noción de liberalidad”. En su fundamentación, el Alto Tribunal trae a colación una anterior Sentencia de fecha 25 de enero de 2010 (Recurso de casación para la unificación de doctrina 69/2005) en la que, literalmente, mencionaba que, “deben, pues, admitirse incluso antes de la vigencia de la Ley de 1995, que los gastos de relaciones públicos y de promoción, y en general, todos los gastos en que efectivamente incurren las empresas no son liberalidades, en cuanto los mismos son dispendios que hacen falta o conviene realizar con el fin de incentivar las ventas y de obtener mayores rendimientos o beneficios económicos”.

Por tanto, atendiendo al criterio del Tribunal Supremo, podríamos confirmar que el requisito de “necesariedad” debe verse de forma flexible y más amplia, siempre y cuando se acredite la razonabilidad del gasto y el mismo esté enfocado a la generación de ingresos (“en íntima relación con la obtención de los ingresos”.) A modo de apunte, aunque sólo sea como recordatorio, como se hace constar en la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 28 de septiembre de 2012, dicha acreditación, en todo caso, le corresponderá al contribuyente.

Dicho lo cual, si queremos atender a nuestros presentes y futuros clientes, que lo podamos probar y explicar…

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